Quien recibe participaciones con beneficios fiscales hereda algo más que activos: hereda también el calendario fiscal del donante, su valor, su fecha y su memoria tributaria. El IRPF lo recordará… justo en el momento de la venta.
La sentencia de la Audiencia Nacional (AN), dictada el 10 de diciembre de 2024 (recurso núm. 1957/2021), aborda una cuestión poco explorada pero de gran trascendencia práctica: ¿qué sucede cuando, habiéndose recibido participaciones por donación con el convencimiento de que se cumplen los requisitos para aplicar beneficios fiscales, se demuestra posteriormente que dichos requisitos no concurrían?
El caso gira en torno a una donación realizada en 2010. El padre, como donante, transmitió participaciones sociales a su hijo, bajo el paraguas fiscal de la empresa familiar. Aplicó, en consecuencia, la reducción del 95% en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Años después, la Administración tributaria madrileña constató que el hijo -donatario- no ejercía funciones directivas suficientes ni percibía una retribución acorde, por lo que se anuló dicha reducción y se giró la correspondiente liquidación, que fue aceptada y abonada sin recurso.
Más tarde, en 2014, el hijo transmitió esas participaciones y declaró en su IRPF una ganancia patrimonial computando como valor de adquisición el mismo que había declarado en la donación. El problema surgió cuando pretendió desvincularse de la subrogación fiscal en la posición del donante.
La clave: los artículos 33.3.c) y 36 de la Ley del IRPF
El artículo 36 de la Ley 35/2006 del IRPF (LIRPF) establece que, en adquisiciones lucrativas de participaciones a las que se refiere el artículo 33.3.c), el donatario se subrogará en la posición del donante en cuanto al valor y fecha de adquisición. Y lo hará, se cumplan o no -a posteriori- los requisitos que dieron lugar a la exención inicial. Esta subrogación es un efecto estructural, no opcional ni reversible.
El contribuyente alegó que, al no cumplirse finalmente los requisitos de la empresa familiar, no procedía la subrogación. Sostuvo que debía tributar tomando como valor de adquisición el valor declarado en 2010, ya que fue "comprobado y validado" por la Comunidad de Madrid.
La Sala rechaza frontalmente esa tesis. Subraya que la comprobación autonómica fue limitada a verificar el cumplimiento de los requisitos subjetivos y objetivos del régimen de empresa familiar, sin realizar valoración alguna de los bienes transmitidos. Por tanto, no existe vinculación entre esa comprobación y el valor declarado.
Un principio rescatado: los actos propios
El Tribunal recuerda al recurrente que no se puede beneficiar de un régimen fiscal -como es el diferimiento en IRPF mediante subrogación- y, años más tarde, rechazar sus efectos cuando estos dejan de resultarle convenientes. Firmó una escritura en la que manifestaba expresamente que las participaciones estaban exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio, y declaró beneficiarse de los artículos 33 y 36 de la LIRF. Por tanto, debe atenerse a las consecuencias de su elección.
¿Prescripción? No en este caso
Otra de las alegaciones fue que el hecho imponible se habría producido en 2010 -año de la donación- y que, por tanto, el IRPF estaría prescrito. Pero la Sala aclara que el régimen especial implica un diferimiento: la ganancia patrimonial tributa no en la fecha de la donación, sino cuando las participaciones salen del patrimonio del donatario, es decir, en 2014. Y ese ejercicio, obviamente, no estaba prescrito al momento de la inspección.
Conclusión
Esta sentencia refuerza un principio fundamental en fiscalidad: las decisiones adoptadas por los contribuyentes tienen efectos que no desaparecen por el mero hecho de que las circunstancias cambien. Si se opta por acogerse a un régimen fiscal ventajoso, deben asumirse también sus implicaciones en el tiempo.
La Audiencia Nacional es tajante: no cabe renegar del marco fiscal elegido cuando, años después, se advierte que ya no resulta favorable. La coherencia, en este caso, no es una virtud: es una obligación jurídica.
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